YAKLAŞIM DERGİSİ:TOPTAN VE PERAKENDE ET TESLİMLERİNDE UYGULANACAK KDV ORANI

                                                                                         YAKLAŞIM DERGİSİ 2002 TEMMUZ

TOPTAN VE PERAKENDE ET TESLİMLERİNDE UYGULANACAK KDV ORANI

TOPTAN VE PERAKENDE ET TESLİMLERİNDE UYGULANACAK KDV ORANI

 

Sabri ARPAÇ*

 

I- GENELAÇIKLAMA

3065 sayılı KDVK’nın 3505 sayılı Kanun’ladeğişik 28. maddesinde, KDV oranının vergiye tabi her işlem için % 10 olduğu,Bakanlar Kurulu’nun bu oranı dört katına kadar artırmaya, % 1’e kadarindirmeye, bu oranlar dahilinde muhtelif mal ve hizmetler ile bazı mallarınperakende safhası için farklı vergi oranları tespit etmeye yetkili olduğu hükmebağlanmıştır.

Bakanlar Kurulu, Kanun’un sözü edilen maddesininverdiği yetkiye istinaden çeşitli tarihlerde yayımladığı Kararnamelerle malteslimi ve hizmet ifalarına uygulanacak KDV oranlarını belirlemiştir.

Nitekim, çeşitli tarihlerde yayımlanan Kararnamelerledeğişik 92/3896 sayılı Kararname ile, mal teslimleri ve hizmet ifalarınauygulanacak KDV oranları belirlenmiştir.

Sözü edilen Kararname ile, bu Kararnameye ekli Isayılı listenin 4. sırasında yer alan küçük ve büyükbaş hayvanların etlerinin toptanteslimlerinde % 1, perakende safhadaki teslimlerinde ise % 8 oranında KDVuygulanması öngörülmüştür. % 1 oranına tabi ürünlerin perakende safhadakiteslimlerinde KDV uygulaması ile ilgili olarak 31 seri no.luKDV Genel Tebliği’nde açıklamalar yapılmıştır.

Ancak uygulamada, personele verilecek yemeklerde kullanılmaküzere özellikle kamu kurum ve kuruluşlarına yapılan et teslimlerinin toptansatış olarak mı yoksa perakende safhada yapılan teslim olarak mıdeğerlendirileceği ve hangi oranda KDV uygulanacağı konusunda tereddütlerlekarşılaşılmaktadır.

Aşağıda, küçük ve büyükbaş hayvanların etlerinintoptan ve perakende teslimlerinde uygulanması gereken KDV oranı ile toptan veperakende safhadaki teslimden anlaşılması gereken husus ile kamu kurum vekuruluşlarına yapılan et teslimlerinin hangi oranda KDV’ye tabi olmasıgerektiğine ilişkin kişisel görüşlerimiz açıklanacaktır.

II- TOPTAN VE PERAKENDE ET TESLİMLERİNDE UYGULANACAK KDVORANI

A- VERGİ İDARESİ UYGULAMASI

1- Vergiİdaresi Görüşüne Göre Perakende Teslim Tanımı ve 31 Seri No.luKDV Genel Tebliği

Mal teslimi ve hizmet ifalarına uygulanacak KDVoranlarının tespit edildiği ve halen yürürlükte bulunan 92/3896 sayılı BakanlarKurulu Kararı’na ekli “I” sayılı listenin sonunda perakende safhadaki teslim; “Perakendesafhadaki teslimden maksat, teslimi yapılan ürünlerin aynen veya işlendiktensonra satışını yapan kimseler dışındakilere satılmasıdır.” şeklindetanımlanmıştır.

Aynı ifadelere 31 seri no.lu KDV GenelTebliği’nde de yer verilmiştir. Tebliğ’de, Kararnamede belirlenen bazıürünlerin aynen veya işlendikten sonra satılmak yada satılacak ürünlerde girdiolarak kullanılmak üzere alanlara tesliminde % 1 KDV oranının uygulanacağı, bukapsam dışında gerçekleştirilen yani aynen veya işlendikten sonra satışı sözkonusu olmayan ve dolayısıyla nihai tüketim sonucunu doğuran ürün teslimlerindeise genel oranda KDV uygulanacağı belirtilmiştir.

Öte yandan, 31 seri no.luTebliğ’de konunun daha iyi anlaşılabilmesi için aşağıdaki örnekler verilmiştir.

ÖRNEK 1:

Toptancıtacir tarafından götürü usule tabi bir kuruyemişçiye yapılan kuru incirteslimlerinde % 1 vergi oranı uygulanacaktır.

ÖRNEK 2:

Perakendecikuruyemişçi tarafından lokantalara yapılan kuru kayısı teslimlerinde % 1 vergioranı uygulanacaktır.

ÖRNEK 3:

Hayvanyemi olarak kullanılacak fiğ’in, tohumluk olarak kullanılacak ay çekirdeğininçiftçilere teslimlerinde % 1 vergi oranı uygulanacaktır.

ÖRNEK 4:

Biranonim şirket, işçilerine vereceği tatlıda kullanılmak üzere toptancı birkuruyemişçiden kuru incir satın almaktadır. Bu teslimde genel vergi oranı uygulanacaktır.

ÖRNEK 5:

Birkamu kuruluşu, yemekhanesinde memurlara verilecek tatlıda kullanılmak üzeretoptancı bir tacirden kuru üzüm satın almaktadır. Nihai tüketim sonucunu doğuranbu teslimde genel vergi oranı uygulanacaktır.

ÖRNEK 6:

Toptancıbir tacir tarafından satılmak üzere bir belediyenin tanzim satış mağazasınayapılan kuru üzüm teslimlerinde % 1 vergi oranı uygulanacaktır. Belediyenintanzim satış mağazasında nihai tüketici durumundaki vatandaşlara yapılan kuruüzüm teslimlerinde ise genel vergi oranı uygulanacaktır.

Vergi İdaresi tayin ettiği Özelgelerde ise; satışları KDV’ye tabi tutulmayan (vergidenistisna olması veya verginin konusuna girmemesi nedeniyle KDV hesaplanmayan) vekatma değer yaratması söz konusu olmayan yerlere yapılan satışları perakendesafhadaki teslimler olarak değerlendirmiştir.

Konu hakkında verilen bazı Özelgelerin özetleri ise aşağıdaki gibidir:

“Levazımbirimleri, kuruluşların kendi iç bünyelerinde kurumsal tüketimleri için kurulansatın alma üniteleri vb. yerlere yapılan satışlar nihai tüketim sonucunu doğurduğundan,satın aldıkları malları aynen satan askeri kantinlerin satışları ise KDV’yetabi tutulmadığından ve bir katma değer yaratılması söz konusu olmadığından, buyerlere yapılan satışların “perakende safhadaki teslimler” olarakdeğerlendirilmesi gerekmektedir."[1].

“Yemekhizmeti için bedel alsa bile KDV uygulamayan kamu kuruluşlarına yapılan etteslimleri ise % 8 vergi oranına tabi olacaktır.

Hastanelerehastalara verilen yemekte kullanılmak üzere yapılan et teslimleri % 8 vergioranına tabidir.

Ancak,hastanelerin yemek hizmeti veya yemek bedelini de içine alan tedavi için KDVuygulamaları halinde et teslimleri % 1 vergi oranına tabi olacaktır. Teslimlerivergiden müstesna olan askeri kantin ve benzerlerine yapılan et teslimlerinde %8 vergi oranı uygulanacaktır.”[2].

2-Vergi İdaresinin Kamu Kurum ve Kuruluşlarına Yapılan Et TeslimlerindeUygulanacak KDV Oranına İlişkin Olarak Özelge İle BildirdiğiGörüşleri

Vergi İdaresinin görüşünü yansıtmasıbakımından, bu konuda tayin ettiği bazı Özelgelerinözetleri aşağıdadır:

“Belediyeninişçilere veya 3. şahıslara KDV uygulayarak vereceği yemeklerde kullanılacaketlerin tesliminde % 1, personele toplu sözleşme gereği ücret alınmadan verilenyemeklerde kullanılacak etlerin tesliminde % 8 vergi oranı uygulanacaktır. Askeribirliklere yapılan et teslimlerinde % 8 vergi oranı uygulanacaktır. Yemekhizmeti için bedel alsa bile KDV uygulamayan kamu kuruluşlarına yapılan etteslimleri % 8 vergi oranına tabi olacaktır. Vergi mükelleflerinin çalışanlaraverilecek yemekte kullanılmak üzere yapacakları et alımları % 8 vergi oranınatabi olacaktır.”[3].

“Fabrikalarınyemekhanelerine yapılan et teslimi nihai tüketim sonucunu doğurduğundan, buteslimlerde % 8 vergi oranı uygulanacaktır.”[4].

“Perakendeci kasaplar tarafından resmi kuruluşların yemekhanelerindeverilecek yemekte kullanılmak üzere yapılan et teslimleri perakende satışkapsamında % 8 oranında KDV’ye tabi olacaktır.”[5].

“Subaygazinosu, subay kantini, devlet hastaneleri vb. kuruluşlara yapılan et satışlarınaperakende satış kapsamında % 8 KDV uygulanacaktır."[6].

“GenelkurmayMerkez Orduevi Müdürlüğü’nün lokantasında işlenip yemek olarak müşteriyesatılmak üzere toptan et alımında KDV oranının % 1 olarak uygulanması gerekir.”

şeklinde idari görüş bildirilmiştir[7].

B- YARGI ORGANLARININ GÖRÜŞÜ

Kamu kurum ve kuruluşlarına yapılan büyükmiktarlardaki et teslimlerinin toptan satış mı yoksa perakende safhadaki teslimmi olduğu konusunda Danıştay tarafından verilmiş herhangi bir karararastlanılmamıştır. Ancak, bu konuda verilen bir Vergi Mahkemesi Kararı;

“Kamukurum ve kuruluşları ile özel kuruluşların çalışan personeline yemek vermekamacıyla et alımlarında, nihai tüketici çalışan personel olmakta, etlerişlendikten sonra yemek şeklinde personelin hizmetine sunulmakta, personel debu kuruluşlara yemek bedeli olarak bir bedel ödemektedir. Bu bedel içindeyeteri kadar kâr payı da bulunmaktadır.

Bunedenle, bu kuruluşlara yüksek miktarda yapılan et satışlarının perakende satışkapsamında değerlendirilerek % 8 oranında KDV uygulanması mümkün değildir.Kaldı ki, KDV Kanunu’nda da bu konuya yönelik bir düzenleme bulunmadığından vekişiyi borç altına sokan yükümlülükler Kanunla düzenleneceğinden, inceleme raporunadayanılarak tarh edilen vergi ve cezada yasal isabet görülmemiştir.”

şeklindedir[8].

C- DEĞERLENDİRME VE KİŞİSEL GÖRÜŞÜMÜZ

Toptansatış sözlük anlamı itibariyle,malların perakende satış alanı dışında satılmasıdır. Bu tür ticarette mallar,perakende yada toptan satışla uğraşan işletmeler ile bunları bireysel tüketimiçin değil üretim amacıyla kullanan işletmelere satılmaktadır. Toptan satışlargenelde büyük miktarlarda ve ortalama perakende fiyatının oldukça altında fiyatlardangerçekleştirilir. Perakende satış ise;malların ve hizmetlerin bir işletme aracılığıyla tek tekyada küçük miktarlarda tüketiciye satılmasıdır[9].

Öte yandan, Vergi İdaresi, 92/3896 sayılıKararname çerçevesinde, satın aldığı ürünleri bir katma değer yaratarak ve buürünleri aynen veya işledikten sonra KDV hesaplayarak satan gerçek ve tüzelkişilere yapılan ürün teslimlerini toptan satış olarak kabul etmekte olup,uygulamayı bu doğrultuda yönlendirmektedir.

Kişisel görüşümüze göre, Vergi İdaresiuygulaması sözü edilen Kararname ve Tebliğ ile çelişmektedir. Kararname veTebliğ’de, bir teslimin perakende teslim olarak değerlendirilmemesi için,alıcının satın aldığı ürünleri aynen veya işledikten sonra KDV uygulamaksuretiyle satması gibi bir şart yer almamaktadır. Bize göre, bir satışınperakende safhadaki teslim olarak değerlendirilmemesi için satın alınan ürünlerinaynen veya işlendikten sonra bir bedel karşılığı satılması yeterlidir. Nitekim,31 seri no.lu Tebliğ’de yeralan3 no.lu örnekte bu görüşümüzü doğrulamaktadır. Sözüedilen 3 no.lu örnek de gerçek usulde vergilendirilen-vergilendirilmeyen ayrımı yapılmadan çiftçilere hayvan yemi olarak kullanılacakfiğ ile tohumluk olarak kullanılacak ay çekirdeği teslimi perakende teslimolarak değerlendirilmemiştir.

Sözü edilen Vergi Mahkemesi Kararı’nda iseperakende-toptan teslim ayrımında, satılan miktar ve satın alınan ürünün aynenveya işlendikten sonra bir bedel karşılığı satışının yapılıp yapılmadığı ölçüolarak alınmıştır.

Kişisel görüşümüze göre, toptan-perakendesatış ayrımında, satın alınan ürünlerin aynen veya işlendikten sonra bir bedelkarşılığı satışının yapılmış olması ve miktar olarak kişisel tüketim miktarını aşmasıyeterli sayılmalı, satışların KDV’ye tabi olup olmadığına bakılmamalıdır.Çünkü, bedel karşılığı yapılan bu tür satışlar Kanun’da düzenlenen istisnalarnedeniyle veya ticari, sınai, zirai nitelikte olmamaları sebebiyle KDV’ye tabibulunmayabilir. Bir satışın KDV’ye tabiolmaması, bu satışın toptan veya perakende satış olma vasfını etkilememelidir.

Bu açıklamalar çerçevesinde, personeleverilecek yemeklerde kullanılmak üzere kamu veya özel kuruluşlarca büyükmiktarlarda et satın alınması işleminin, Vergi İdaresi görüşünün aksineperakende satış olarak değerlendirilmemesi gerekir. Çünkü, etleri satın alan bukuruluşlar ürettikleri yemekleri personeline mutlak suretle bir ücretkarşılığında satmaktadırlar. Bu satışların KDV’ye tabi olup olmaması durumudeğiştirmemelidir. Dolayısıyla, satınaldıkları etleri kullanarak yaptıkları yemekleri bir ücret karşılığı satan bukuruluşların nihai tüketici gibi değerlendirilmesi mümkün olmadığından, bukuruluşlara yapılan et teslimlerinin perakende satış değil toptan satış olarakdeğerlendirilmesi % 8 değil % 1 oranında KDV hesaplanması gerektiği görüşündeyiz.

III- SONUÇ

Yukarıda yapılan açıklamalardan da farkedileceği üzere, toptan-perakende safhada satışayrımında, Kararnamede belirtildiği üzere, satın alınan ürünlerin aynen veyaişlendikten sonra satışını yapan kişiler dışındakilere satılmasının ölçü olarakalınması, ürünleri aynen veya işledikten sonra satanların, satış işlemlerininKDV’ye tabi olup olmadığına bakılmaması, bu çerçevede personeline verecekleri yemeklerdekullanmak üzere kamu kurum ve kuruluşlarına yapılan kişisel tüketim miktarınıaşan miktardaki et teslimlerinin toptan satış olarak değerlendirilmesi ve % 1oranında KDV uygulanması uygun olacaktır.